除消費稅風險外，生物柴油行業(yè)的增值稅風險同樣不容忽視。一方面，生物柴油作為可再生資源，可以適用增值稅即征即退政策。經(jīng)檢索國內(nèi)某家大型生物柴油生產(chǎn)企業(yè)披露的財務數(shù)據(jù)，近年來，公司凈利潤超過50％來源于增值稅即征即退稅款，體現(xiàn)出對增值稅政策的較強依賴。因此，生物柴油生產(chǎn)企業(yè)應當更加關注增值稅即征即退風險，避免因政策適用障礙引發(fā)企業(yè)經(jīng)營危機。

另一方面，目前生物柴油的主要原材料——廢棄油脂屬于賣方市場，其供應商以個人為主，無法開具增值稅專用發(fā)票。在均衡市場條件下，增值稅即征即退確可有效解決企業(yè)缺少進項稅的問題。但當賣方處于主導地位時，由于原材料成本過高，即征即退政策可能仍然不能彌補企業(yè)因無法抵扣進項稅產(chǎn)生的虧損，這種情況下，如果生物柴油生產(chǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)而尋找代開發(fā)票入賬，就會引發(fā)發(fā)票風險。

本文作為生物柴油行業(yè)稅務合規(guī)專題系列文章之二，將闡明生物柴油行業(yè)的增值稅即征即退及發(fā)票風險，并提出合規(guī)建議。

一、生物柴油增值稅優(yōu)惠政策的歷史沿革

（一）生物柴油增值稅先征后退100％

自2001年1月起，我國開始對部分資源綜合利用產(chǎn)品實施即征即退或減半征收等增值稅優(yōu)惠政策。當時，由于生物柴油行業(yè)尚處于起步階段，生物柴油未被列入優(yōu)惠范圍。2005年，生物柴油行業(yè)的龍頭企業(yè)龍巖卓越新能源發(fā)展有限公司向福建省國稅局申請享受稅收優(yōu)惠政策，經(jīng)福建省國稅局請示國家稅務總局，得到“將納入方案中統(tǒng)籌考慮”的答復。

2008年12月，財政部、國家稅務總局發(fā)布了《關于資源綜合利用及其他產(chǎn)品增值稅政策的通知》（財稅〔2008〕156號），規(guī)定“對銷售自產(chǎn)的綜合利用生物柴油實行增值稅先征后退政策”。其中，綜合利用生物柴油是指“以廢棄的動物油和植物油為原料生產(chǎn)的柴油，廢棄的動物油和植物油用量占生產(chǎn)原料的比重不低于70％”。這一政策追溯到2008年7月1日生效。

這一階段，生物柴油增值稅適用先征后退政策，退稅率為100％。先征后退，是指對納稅人繳納的稅款，先由稅務機關征收入庫，再由稅務機關按規(guī)定程序給予部分或全部退還。申請退稅需要通過一定的程序，且征稅和退稅之間通常有較長的時間間隔。

（二）生物柴油增值稅即征即退70％

2015年6月，財政部、國家稅務總局發(fā)布了《關于印發(fā)<資源綜合利用產(chǎn)品和勞務增值稅優(yōu)惠目錄>的通知》（財稅〔2015〕78號），對資源綜合利用增值稅優(yōu)惠政策進行了整合和調(diào)整。根據(jù)財稅〔2015〕78號附件《資源綜合利用產(chǎn)品和勞務增值稅優(yōu)惠目錄》，利用廢棄動物油和植物油生產(chǎn)生物柴油，滿足以下兩個條件時，可以適用增值稅即征即退政策，退稅率為70％：

1、產(chǎn)品原料70％以上來自所列資源（廢棄動物油和植物油）；

2、生物柴油應當符合相應的國家標準。國家標準如在執(zhí)行過程中有更新、替換，統(tǒng)一按最新的國家標準執(zhí)行。

這一政策于2015年7月1日起生效。

這一階段，生物柴油增值稅適用即征即退政策，退稅率為70％。即征即退，是指對納稅人繳納的稅款，由稅務機關在征稅的時候給予部分或全部退還。申請退稅需要提供一定的證明資料，征稅和退稅之間通常時間間隔很短。

（三）小結(jié)

生物柴油增值稅優(yōu)惠政策以2015年7月1日為界限，劃分成了兩個階段，如表1所示。

表1 生物柴油增值稅優(yōu)惠政策的變化

通過比較可以發(fā)現(xiàn)生物柴油增值稅即征即退政策條件與消費稅免稅條件基本一致，但是財稅〔2015〕78號還規(guī)定了五個資質(zhì)性條件：

1、企業(yè)屬于增值稅一般納稅人。

2、銷售綜合利用產(chǎn)品和勞務，不屬于國家發(fā)展改革委《產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整指導目錄》中的禁止類、限制類項目。

3、銷售綜合利用產(chǎn)品和勞務，不屬于環(huán)境保護部《環(huán)境保護綜合名錄》中的“高污染、高環(huán)境風險”產(chǎn)品或者重污染工藝。

4、綜合利用的資源，屬于環(huán)境保護部《國家危險廢物名錄》列明的危險廢物的，應當取得省級及以上環(huán)境保護部門頒發(fā)的《危險廢物經(jīng)營許可證》，且許可經(jīng)營范圍包括該危險廢物的利用。

5、企業(yè)納稅信用等級不屬于稅務機關評定的C級或D級。

財稅〔2015〕78號明確，納稅人在辦理退稅事宜時，應向主管稅務機關提供其符合《資源綜合利用產(chǎn)品和勞務增值稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的兩個條件以及上述五個資質(zhì)性條件的書面聲明材料，否則不予辦理退稅。在資質(zhì)性條件方面，目前生物柴油符合第2-4項，企業(yè)應當關注自身是否屬于一般納稅人，以及納稅信用等級是否是A、B或M級。

二、生物柴油增值稅即征即退政策的立法目的及其與發(fā)票風險的關聯(lián)

（一）生物柴油增值稅即征即退政策的立法目的

財稅〔2015〕78號指出，對資源綜合利用產(chǎn)品實施增值稅即征即退政策，是“為了落實國務院精神，進一步推動資源綜合利用和節(jié)能減排”。值得深入考慮的是，在這一背景下，國家為何選擇出臺增值稅即征即退的優(yōu)惠政策，而非進一步加強資源綜合利用企業(yè)的所得稅或其他稅種的優(yōu)惠政策（目前資源綜合利用企業(yè)還可以適用減按90％計收入的所得稅優(yōu)惠政策）。

推動資源綜合利用和節(jié)能減排是資源綜合利用產(chǎn)品稅收優(yōu)惠政策的宏觀背景，欲使具體政策更加有針對性，還需結(jié)合行業(yè)痛點。包括生物柴油在內(nèi)的資源綜合利用產(chǎn)品大都有一個共同特點，即生產(chǎn)企業(yè)的供應商通常是散戶，無法開具增值稅專用發(fā)票，導致生產(chǎn)企業(yè)普遍存在進項不足、增值稅稅負偏重的問題。增值稅即征即退政策，既保障了生產(chǎn)企業(yè)的下游客戶能取得進項抵扣，又減輕了生產(chǎn)企業(yè)自身的增值稅負擔，可以說是解決行業(yè)痛點的最佳方案。

通過上述分析可以發(fā)現(xiàn)，資源綜合利用產(chǎn)品即征即退，是推動資源綜合利用和節(jié)能減排的背景下，為實現(xiàn)解決資源綜合利用企業(yè)進項不足問題之目的，而出臺的行業(yè)性稅收優(yōu)惠政策。

（二）生物柴油增值稅即征即退政策與發(fā)票風險的關聯(lián)

雖然增值稅即征即退政策可以在一定程度上降低生物柴油生產(chǎn)企業(yè)的增值稅負擔，但結(jié)合退稅率和目前行業(yè)實際情況，增值稅即征即退政策下企業(yè)實際繳納的增值稅較合規(guī)抵扣情況下更高，以下通過舉例說明這一問題。

假設A公司是一家生物柴油生產(chǎn)企業(yè)，其從一般納稅人處采購廢棄油脂，承擔的不含稅成本為a，其從散戶處采購廢棄油脂，承擔的含稅成本為x，其向一般納稅人銷售生物柴油，取得的不含稅收入為b，一般納稅人銷售廢棄油脂和生物柴油均適用13％的稅率。其購銷情況如圖1所示：

圖1 A公司購銷情況

不考慮企業(yè)所得稅等其他稅收因素，第一種情況如果適用增值稅即征即退70％的優(yōu)惠政策，其實際利潤為：（b－a）＋（b－a）×13％×70％；如果不適用優(yōu)惠政策，其實際利潤為：（b－a）。第二種情況適用增值稅即征即退70％的優(yōu)惠政策，其實際利潤為：（b－x）＋b×13％×70％。

1、在第一種情況適用優(yōu)惠政策的前提下：

（1）若x＞a×（1＋9.1％），第一種情況稅負更低、利潤更高。

（2）若x＜a×（1＋9.1％），第二種情況稅負更低、利潤更高。

2、在第一種情況不適用優(yōu)惠政策的前提下：

（1）若x＞a＋b×9.1％，第一種情況稅負更低、利潤更高。

（2）若x＜a＋b×9.1％，第二種情況稅負更低、利潤更高。

現(xiàn)實中，盡管國家采取嚴防嚴打的態(tài)度，然而在高額利潤的誘惑下，我國廢棄油脂行業(yè)始終存在一條回流餐飲業(yè)的灰色產(chǎn)業(yè)鏈，廢棄油脂市場屬于賣方市場。同時，廢棄油脂供應商多為個人，難以形成統(tǒng)一議價機制，進一步增加了生物柴油生產(chǎn)企業(yè)的采購成本。在這些背景下，不僅x＞a×（1＋9.1％）的條件是滿足的，x＞a＋b×9.1％的條件同樣是滿足的。

根據(jù)國內(nèi)某家大型生物柴油生產(chǎn)企業(yè)披露的測算結(jié)果，如果該企業(yè)能夠從一般納稅人處采購廢棄油脂，取得合規(guī)發(fā)票作進項抵扣，那么即便國家取消了增值稅即征即退的優(yōu)惠政策，相較于目前享受增值稅即征即退優(yōu)惠的現(xiàn)實情況，企業(yè)營業(yè)利潤率仍然會上升1.34％-5.98％。

綜上所述，即便享受增值稅即征即退優(yōu)惠政策，生物柴油生產(chǎn)企業(yè)仍然可能尋找、接受代開發(fā)票，以降低稅費成本。

三、生物柴油生產(chǎn)企業(yè)以代開發(fā)票入賬的風險應對思路

對于代開發(fā)票應當承擔何種法律責任，實踐中存在截然不同的兩種觀點。“虛開說”認為，最高人民法院《關于適用<全國人民代表大會常務委員會關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定>的若干問題的解釋》（法發(fā)〔1996〕30號）規(guī)定，具有下列行為之一的，屬于“虛開增值稅專用發(fā)票”：……（3）進行了實際經(jīng)營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票。因此，代開增值稅專用發(fā)票應當按照虛開處罰。

“違反發(fā)票管理秩序說”認為，代開與虛開有本質(zhì)區(qū)別。虛開入刑的立法目的是保護國家稅收利益，而據(jù)實代開的行為人不具有騙取稅款的目的，據(jù)實代開行為也不會造成國家稅款損失，故不應作為虛開處理。據(jù)實代開是一種違反發(fā)票管理秩序的行為，應當由《行政處罰法》、《稅收征收管理法》、《發(fā)票管理辦法》等行政法評價，承擔相應的行政責任。

我們認為，第二種觀點是較為合理的，實踐中應當以此為基礎，區(qū)分不同類型的代開行為，架構(gòu)辯護思路，有效應對代開發(fā)票風險。

（一）有掛靠關系的代開不構(gòu)成虛開

根據(jù)最高人民法院研究室《<關于如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經(jīng)營活動并讓有關公司為自己虛開增值稅專用發(fā)票行為的性質(zhì)>征求意見的復函》（法研〔2015〕58號）第一條的意見，掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發(fā)票的，不屬于刑法第二百零五條規(guī)定的“虛開增值稅專用發(fā)票”。法研〔2015〕58號第一條描述的法律關系如圖2所示：

圖2 法研〔2015〕58號第一條描述的法律關系

法研〔2015〕58號的規(guī)定有立法依據(jù)可循，根據(jù)《國家稅務總局關于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第39號）的規(guī)定，納稅人通過虛增增值稅進項稅額偷逃稅款，但對外開具增值稅專用發(fā)票同時符合以下情形的，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票：

1、納稅人向受票方納稅人銷售了貨物……；

2、納稅人向受票方納稅人收取了所銷售貨物……的款項，或者取得了索取銷售款項的憑據(jù)；

3、納稅人按規(guī)定向受票方納稅人開具的增值稅專用發(fā)票相關內(nèi)容，與所銷售貨物……相符，且該增值稅專用發(fā)票是納稅人合法取得、并以自己名義開具的。

《關于<國家稅務總局關于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關問題的公告>的解讀》指出，以掛靠方式開展經(jīng)營活動在社會經(jīng)濟生活中普遍存在，掛靠行為如何適用本公告，需要視不同情況分別確定。

第一，如果掛靠方以被掛靠方名義，向受票方納稅人銷售貨物……，應以被掛靠方為納稅人。被掛靠方作為貨物的銷售方……，按照相關規(guī)定向受票方開具增值稅專用發(fā)票，屬于本公告規(guī)定的情形。

第二，如果掛靠方以自己名義向受票方納稅人銷售貨物……，被掛靠方與此項業(yè)務無關，則應以掛靠方為納稅人。這種情況下，被掛靠方向受票方納稅人就該項業(yè)務開具增值稅專用發(fā)票，不在本公告規(guī)定之列。

根據(jù)國家稅務總局公告2014年第39號及其解讀，掛靠方以被掛靠方名義銷售貨物，以被掛靠方為納稅人，且視為被掛靠方銷售了貨物（滿足國家稅務總局公告2014年第39號第一條）。如果被掛靠方收取了貨款并據(jù)實開具了發(fā)票（滿足國家稅務總局公告2014年第39號第二、三條），則其代開發(fā)票的行為不構(gòu)成虛開。

需要注意的是，當事人符合這種情況的，應當從掛靠關系以及名義借用真實存在出發(fā)展開辯護。司法機關一般關注是否事先簽訂了掛靠協(xié)議，掛靠協(xié)議是否與經(jīng)營活動相關，購銷合同是否以被掛靠方的名義簽訂，交易的真實性等。實踐中，生物柴油生產(chǎn)企業(yè)可以要求供應商掛靠在可再生資源收購公司名下，以可再生資源收購公司的名義簽訂廢棄油脂購銷合同并開票，購貨款支付給可再生資源收購公司，再轉(zhuǎn)付給供應商。

（二）以他人名義經(jīng)營并代開不構(gòu)成虛開

根據(jù)法研〔2015〕58號第二條的意見，行為人利用他人的名義從事經(jīng)營活動，并以他人名義開具增值稅專用發(fā)票的，即便行為人與該他人之間不存在掛靠關系，但如行為人進行了實際的經(jīng)營活動，主觀上并無騙取抵扣稅款的故意，客觀上也未造成國家增值稅款損失的，不宜認定為刑法第二百零五條規(guī)定的“虛開增值稅專用發(fā)票”；符合逃稅罪等其他犯罪構(gòu)成條件的，可以其他犯罪論處。法研〔2015〕58號第二條描述的法律關系如圖3所示：

圖3 法研〔2015〕58號第二條描述的法律關系

這種情況在其他稅收法律法規(guī)中均未提及，但具有一定的合理性， 其本質(zhì)上是對法研〔2015〕58號第一條描述情況的簡化。掛靠這一概念誕生于經(jīng)濟體制改革時期，最初指非公有制經(jīng)濟成分依附于國營、集體企業(yè)，以取得經(jīng)營特殊資格與便利條件。隨著時間的推移，掛靠的概念也發(fā)生了擴大，一般認為，掛靠泛指不具有相關經(jīng)營資質(zhì)的一方依附于具有相關經(jīng)營資質(zhì)的另一方進行經(jīng)營活動的現(xiàn)象。這種“依附性”，具體表現(xiàn)為掛靠方以被掛靠方的名義對外經(jīng)營，以此借用被掛靠方的經(jīng)營資質(zhì)，并為此向被掛靠方支付一定的利潤或費用。

由此可見，掛靠的本質(zhì)即借用資質(zhì)，而借用資質(zhì)需要通過“利用他人的名義從事經(jīng)營活動”來實現(xiàn)。至于是否簽訂了掛靠協(xié)議，并不影響雙方之間存在借用資質(zhì)關系的判定，當一方以另一方的名義開展經(jīng)營活動，而另一方知曉的，雙方之間已經(jīng)就借用資質(zhì)的意思表示達成一致，可以認為借用資質(zhì)關系存在。

需要注意的是，相較于事先簽訂掛靠協(xié)議的情況，這種情況作出罪處理的接受度更低，當事人要付出更多的努力。具體來說，除需讓法官相信存在名義借用且雙方就名義借用達成一致外，還需說明交易的真實性，主觀上沒有騙取稅款的故意，以及客觀上未造成國家增值稅款損失。在風險防范階段，不建議生物柴油生產(chǎn)企業(yè)采用這種方法取得代開發(fā)票。

（三）其他據(jù)實代開不構(gòu)成虛開

法研〔2015〕58號以列舉的方式，明確了兩種據(jù)實代開不構(gòu)成虛開，但其列舉的兩種情況并不構(gòu)成代開發(fā)票出罪的唯二理由，根本問題在于據(jù)實代開不符合虛開的構(gòu)成要件，不應以虛開評價。

1、虛開是目的犯，據(jù)實代開主觀上沒有騙取稅款的目的

全國人民代表大會常務委員會《關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定》中提到“為了懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票和其他發(fā)票進行偷稅、騙稅等犯罪活動，保障國家稅收，特作如下決定……”。說明虛開入罪伊始，立法目的在于打擊通過虛開增值稅發(fā)票實施偷稅、騙稅的行為。因此，虛開的犯罪構(gòu)成應內(nèi)含了“以偷稅、騙稅為目的”的主觀要件。

虛開入刑后，2002年6月4日，最高人民法院副院長劉家琛在重慶召開的全國法院審理經(jīng)濟犯罪案件工作座談會上的講話中指出，“《刑法》第二百零五條雖然沒有規(guī)定目的犯的要件，但虛開增值稅專用發(fā)票罪規(guī)定在危害稅收征管罪中，根據(jù)立法原意，應當具備偷騙稅款的目的”。由此可見，司法機關接受虛開是目的犯的觀點。

此外，在最高人民法院《刑事審判參考》2001年第6輯收錄的第107號案例（蘆才興虛開抵扣稅款發(fā)票案）中，法院認為“刑法第二百零五條規(guī)定的虛開用于抵扣稅款發(fā)票罪中的‘抵扣稅款’具有特定的含義，行為人虛開可以抵扣稅款的發(fā)票，如其主觀意圖不是用于抵扣稅款，客觀上也沒有去抵扣稅款，而是為了其他目的去使用虛開的發(fā)票，則不能以虛開抵扣稅款發(fā)票罪定性”。近年來相似的判例逐漸增加，可見司法機關將虛開是目的犯的觀點實際運用到了裁判當中。

生物柴油生產(chǎn)企業(yè)接受據(jù)實代開的發(fā)票，是為了解決個人供應商無法開具增值稅專用發(fā)票的問題，不具有騙取稅款的主觀目的，不符合虛開的主觀構(gòu)成要件。

2、虛開是危險犯，據(jù)實代開客觀上沒有造成國家稅款損失的危險

法研〔2015〕58號的說明指出，“虛開增值稅發(fā)票罪的危害實質(zhì)在于通過虛開行為騙取抵扣稅款，……虛開增值稅專用發(fā)票罪的法定最高刑為無期徒刑，系嚴重犯罪，如將該罪理解為行為犯，只要虛開增值稅專用發(fā)票，侵犯增值稅專用發(fā)票管理秩序的，即構(gòu)成犯罪并要判處重刑，也不符合罪刑責相適應原則”。

虛開列于“危害稅收征管秩序罪”章節(jié)中，該章保護的法益是國家稅收征管秩序和國家稅收利益。虛開作為該章的重罪，應當關涉價值更高的法益，即國家稅收利益。如果行為人所實施的行為沒有造成國家稅收利益損失的危險，則不具有嚴重的社會危害性，不應以虛開評價。

對生物柴油生產(chǎn)企業(yè)來說，從一般納稅人處采購廢棄油脂，可以取得合規(guī)發(fā)票作抵扣，而從散戶處采購廢棄油脂，無法取得發(fā)票。兩種模式在經(jīng)營層面并無本質(zhì)區(qū)別，僅僅因為國家稅收制度的原因，無形增加了企業(yè)的稅收負擔。稅收應當遵循中性原則，對市場經(jīng)濟的干預應當盡可能少，此外，當稅收制度出于征管便利等其他原因的考慮，不得不對市場經(jīng)濟的自由選擇造成影響時，應當允許納稅人在不造成國家稅款損失的前提下，通過合理手段，自行搭建交易模式，規(guī)避本不應承擔的稅收負擔。在有真實交易的情況下，因供應商無法開票而選擇接受據(jù)實代開的發(fā)票，是一種合理的避稅手段，沒有造成國家稅收利益損失的危險，不符合虛開的客觀構(gòu)成要件。

四、生物柴油生產(chǎn)企業(yè)如何防范增值稅即征即退和發(fā)票風險及合規(guī)建議

（一）自行判斷是否能夠享受增值稅即征即退政策

關于生物柴油的原材料比重和技術(shù)標準，增值稅即征即退政策與消費稅免稅政策的要求基本一致，具體可以參考文章《消費稅法出臺前夕，生物柴油生產(chǎn)企業(yè)如何做好消費稅征免風險防范與合規(guī)？》的建議，防范相關風險。

需要注意的是，根據(jù)財稅〔2015〕78號，納稅信用等級屬于稅務機關評定的C級或D級的，無法享受增值稅即征即退政策。納稅人因違反稅收、環(huán)境保護的法律法規(guī)受到處罰（警告或單次1萬元以下罰款除外）的，自處罰決定下達的次月起36個月內(nèi)，不得享受增值稅即征即退政策。

因此，生物柴油生產(chǎn)企業(yè)在日常經(jīng)營過程中應當注重納稅信用等級的評定以及稅務和環(huán)保合規(guī)性，避免因納稅信用低或者稅收、環(huán)境違法導致無法享受增值稅即征即退政策。

（二）及時申報增值稅即征即退

生物柴油生產(chǎn)企業(yè)作增值稅納稅申報時，應當同時在《增值稅納稅申報表（一般納稅人適用）》主表“即征即退”項目中，依次填列本期即征即退項目的銷售額和應納稅額。

如果企業(yè)同時有符合即征即退條件的生物柴油和其他產(chǎn)品的生產(chǎn)銷售，應當注意分別核算銷售額和應納稅額。未分別核算的，無法享受即征即退優(yōu)惠。

（三）按規(guī)定準備、提交材料并留存?zhèn)洳?/strong>

根據(jù)財稅〔2015〕78號，納稅人在辦理退稅事宜時，應向主管稅務機關提供其符合《資源綜合利用產(chǎn)品和勞務增值稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的兩個條件以及財稅〔2015〕78號規(guī)定的五個資質(zhì)性條件的書面聲明材料。

盡管只要求企業(yè)提供書面聲明，但稅務機關在日常檢查時，仍可能要求企業(yè)提供更加詳細的證明材料。此外，在申請消費稅免稅時，也需要提供更加詳實的資料。因此，生物柴油生產(chǎn)企業(yè)可以參考文章《消費稅法出臺前夕，生物柴油生產(chǎn)企業(yè)如何做好消費稅征免風險防范與合規(guī)？》的建議，準備相關資料留存?zhèn)洳椤?/p>

（四）嚴格審核進項發(fā)票的合規(guī)性

生物柴油生產(chǎn)企業(yè)應當注意進項發(fā)票合規(guī)性，最穩(wěn)妥的方案是做到貨物流、發(fā)票流、資金流三流一致，即銷貨方、開票方、收款方為同一主體，購貨方、受票方、付款方為同一主體。

在實際經(jīng)營過程中，如企業(yè)的個人供應商所占比例過高，可以考慮采用掛靠代開的方案。在個人供應商與第三方公司協(xié)商一致的前提下，簽訂《掛靠協(xié)議》，約定由個人供應商向生物柴油生產(chǎn)企業(yè)直接提供廢棄油脂等貨物，第三方公司向生物柴油生產(chǎn)企業(yè)據(jù)實開具增值稅專用發(fā)票，所謂“據(jù)實”包括抬頭、品名、價款、稅率和稅額等要素與實際情況完全相符。生物柴油生產(chǎn)企業(yè)向第三方公司支付貨款，再由其轉(zhuǎn)付給個人供應商。具體的《掛靠協(xié)議》條款應當咨詢稅務律師的意見，確保表述清晰無歧義，且最好事先與稅務機關溝通，避免日后引發(fā)稅務機關的關注。

（五）聘請稅務律師應對代開發(fā)票風險

發(fā)票風險始終是包括生物柴油生產(chǎn)企業(yè)在內(nèi)的資源綜合利用企業(yè)的痼疾，而代開發(fā)票風險應對問題，是極為專業(yè)的稅法問題。檢索相關案例，代開發(fā)票的宣告刑從無罪到十年以上有期徒刑甚至無期徒刑，跨度極大。是否進行有針對性的辯護，其案件結(jié)果有云泥之別。如果生物柴油生產(chǎn)企業(yè)在合規(guī)方面存在漏洞，出現(xiàn)接受代開行為，并且已經(jīng)被稅務機關發(fā)覺，應當盡快聘請稅務律師，與相關部門進行有效溝通或辯護，爭取在更早的階段化解風險。